芻探財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告的會計(jì)分析

 
　  財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告分析可分為會計(jì)分析和財(cái)務(wù)分析。在理論研究和實(shí)際工作中，人們往往注重財(cái)務(wù)分析而忽視會計(jì)分析，或者將兩者混為一談，這不利于會計(jì)分析的發(fā)展。本文從會計(jì)分析和財(cái)務(wù)分析的區(qū)別人手，探討會計(jì)分析的基本內(nèi)容和運(yùn)用時(shí)應(yīng)注意的幾個問題，旨在促進(jìn)這方面的理論研究和實(shí)際應(yīng)用。

　　一、會計(jì)分析與財(cái)務(wù)分析的區(qū)別及聯(lián)系

　　財(cái)務(wù)分析可定義為：“以財(cái)務(wù)報(bào)告為資料，分析企業(yè)所計(jì)算出來的經(jīng)營數(shù)據(jù)，進(jìn)而判斷企業(yè)經(jīng)營內(nèi)容的管理活動”。而通過會計(jì)分析，人們可以評價(jià)一個企業(yè)的會計(jì)對企業(yè)經(jīng)營狀況的反映程度，知道會計(jì)數(shù)字的扭曲程度并通過會計(jì)手段來“糾正”扭曲；通過確認(rèn)會計(jì)靈活性，評價(jià)會計(jì)政策和會計(jì)核算合適與否。

　　顯然財(cái)務(wù)分析與會計(jì)分析存在著明顯的差別，具體表現(xiàn)在：①分析的側(cè)重點(diǎn)不同。財(cái)務(wù)分析側(cè)重于企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和收益性；會計(jì)分析側(cè)重于會計(jì)數(shù)據(jù)的真實(shí)性、完整性和會計(jì)信息的相關(guān)性。②分析的主體不同。從分析工作的實(shí)踐來看，財(cái)務(wù)分析的主體是雙重的，除了企業(yè)自身，還包括與企業(yè)存在利害關(guān)系的一切外部主體；會計(jì)分析的主體多數(shù)情況下是單一的，即與企業(yè)存在利害關(guān)系的一切外部主體。③分析的方法不同。財(cái)務(wù)分析在分析影響財(cái)務(wù)狀況的總體指標(biāo)的同時(shí)，還要進(jìn)行內(nèi)部某一層次分指標(biāo)的分析，并根據(jù)分析的結(jié)論提出改善經(jīng)營活動的措施。會計(jì)分析主要根據(jù)人為假定，分析個別會計(jì)數(shù)據(jù)及它們之間的聯(lián)系，一般情況下不會根據(jù)分析結(jié)論而對財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告提供者提出什么具體要求。④影響分析質(zhì)量的因素不同。財(cái)務(wù)分析主要受到企業(yè)外部市場環(huán)境和分析者自身素質(zhì)的影響；會計(jì)分析主要受到會計(jì)準(zhǔn)則、公允揭示的要求及分析者的職業(yè)判斷能力的影響。

　　會計(jì)分析與財(cái)務(wù)分析之間也存在相互影響和相互作用，這種相互影響和作用伴隨著人們對財(cái)務(wù)、會計(jì)信息的需求量不斷地增加而表現(xiàn)得越來越明顯。財(cái)務(wù)分析主要是對企業(yè)會計(jì)信息進(jìn)行計(jì)算分析、比較、解釋和評價(jià)，而這些信息是通過財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告反映出來的。如果財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告不能清楚地揭示編制這些報(bào)告所采用的重要會計(jì)政策，財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告使用者就必須依靠會計(jì)分析方法，對這些內(nèi)容進(jìn)行可靠的判斷?？煽康臅?jì)分析關(guān)系到財(cái)務(wù)分析的質(zhì)量以及有關(guān)財(cái)務(wù)決策的正確性；反過來提高財(cái)務(wù)分析結(jié)論的可靠性的要求也對會計(jì)分析提出了更高的要求，必將促進(jìn)會計(jì)分析質(zhì)量不斷提高。

　　二、會計(jì)分析的基本內(nèi)容

　　1.確定關(guān)鍵因素。企業(yè)的行業(yè)特點(diǎn)和自身的競爭策略決定了其成功的關(guān)鍵因素和主要風(fēng)險(xiǎn)，在會計(jì)分析中確定并評價(jià)企業(yè)用于測定關(guān)鍵因素、風(fēng)險(xiǎn)的政策和相關(guān)數(shù)據(jù)信息是必需進(jìn)行的一個環(huán)節(jié)。比如，租賃業(yè)主要是對租賃期限終了時(shí)租賃設(shè)備的殘值進(jìn)行準(zhǔn)確的預(yù)計(jì)；銀行業(yè)成功的關(guān)鍵因素是利息和信貸風(fēng)險(xiǎn)管理；在零售業(yè)中，庫存管理是成功的關(guān)鍵因素。在每種情況下，分析人員必須確定企業(yè)用于控制經(jīng)營理念的會計(jì)測量方法、實(shí)施測量方法的政策以及其中包括哪些主要數(shù)據(jù)信息。

　　2.評價(jià)會計(jì)政策和會計(jì)彈性。會計(jì)政策和會計(jì)處理方法的選擇具體體現(xiàn)在許多方面，如果管理人員在選擇決定企業(yè)成功的關(guān)鍵會計(jì)政策和運(yùn)用這些政策時(shí)沒有靈活性，那么會計(jì)數(shù)據(jù)對了解企業(yè)的經(jīng)常情況就可能沒有資料價(jià)值。相反，如果管理人員在選擇和運(yùn)用這些會計(jì)政策時(shí)有充分的靈活性，會計(jì)數(shù)據(jù)則有情報(bào)價(jià)值。比如，估計(jì)和分?jǐn)倖栴}是需要選擇會計(jì)政策的，會計(jì)期間的劃分對會計(jì)核算有著重要的影響和作用。由于有了會計(jì)分期，才產(chǎn)生了本期與非本期的區(qū)別。也正是由于有了本期與非本期的區(qū)別，才使得會計(jì)人員在企業(yè)經(jīng)營環(huán)境存在極大不確定性的情況下，基于配比原則的考慮，除了需對存貨計(jì)價(jià)、所得稅計(jì)繳以及其他相關(guān)的收支進(jìn)行估計(jì)外，還需在一個會計(jì)年度開始前，對某些于年度期間內(nèi)確認(rèn)列支的費(fèi)用（如廣告費(fèi)、修理費(fèi)等）確定分?jǐn)偦A(chǔ)。為使各期的分?jǐn)偨Y(jié)果與收入合理配比且能真實(shí)地反映費(fèi)用的本質(zhì)，分?jǐn)偦A(chǔ)的選擇便顯得相當(dāng)重要。如果估計(jì)和判斷不正確，或者是摻雜了個人偏見，主觀性太強(qiáng)，都會使財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告的質(zhì)量大打折扣，甚至于對信息使用者來說毫無價(jià)值可言。

　　3.評價(jià)會計(jì)信息的披露程度。按理說只要存在會計(jì)信息的供給和需求雙方，會計(jì)信息就能得到充分供給，但有以下三個因素導(dǎo)致市場失靈：①由于會計(jì)信息的公共產(chǎn)品性質(zhì)使它具有外部性，信息供給者不能讓所有信息使用者付費(fèi)，故而企業(yè)將減少信息生產(chǎn)，因?yàn)樯a(chǎn)成本不能全部得到補(bǔ)償。②鑒于投資者的“非理性”和不能充分掌握分析資料，促使那些經(jīng)濟(jì)效益差的企業(yè)可能多報(bào)不確實(shí)的信息，反過來又迫使經(jīng)濟(jì)效益好的企業(yè)為了爭取顧客而追加信息成本。③會計(jì)信息存在不均等或不對稱性。雖然相關(guān)會計(jì)規(guī)范對披露的最低限度提出了要求，管理人員仍擁有很大的選擇余地，所以，披露質(zhì)量是體現(xiàn)企業(yè)會計(jì)質(zhì)量的一個重要方面。

　　在評價(jià)企業(yè)會計(jì)信息披露質(zhì)量時(shí)，應(yīng)當(dāng)分析下列問題：企業(yè)的披露是否足以評價(jià)其經(jīng)營戰(zhàn)略和效益；報(bào)表附注是否足以闡明其會計(jì)政策和假設(shè)及其邏輯關(guān)系；是否已充分說明了企業(yè)的經(jīng)營狀況；如果會計(jì)管理限制了企業(yè)合理評價(jià)其成功因素，企業(yè)是否提供了額外的披露，以利于使用者了解這些因素；如果企業(yè)實(shí)行多元化經(jīng)營，各部分業(yè)務(wù)的披露是否充分；企業(yè)如何應(yīng)付不利局面，對不佳業(yè)績有無充分披露。

　　4.糾正會計(jì)扭曲。會計(jì)質(zhì)量分析的常用方法是尋找會計(jì)質(zhì)量有問題的信號，分析人員應(yīng)當(dāng)對特定項(xiàng)目進(jìn)行仔細(xì)檢查或更多地搜集這方面的資料。一些常見的信號有：未加解釋的會計(jì)政策變更，尤其是當(dāng)企業(yè)業(yè)績不佳時(shí)；發(fā)生未加解釋的提高利潤的業(yè)務(wù)；與銷售增長相比的應(yīng)收賬款及存貨非正常增長；企業(yè)營業(yè)利潤和營業(yè)現(xiàn)金流量之間，或報(bào)表利潤和應(yīng)稅利潤之間的差距擴(kuò)大；運(yùn)用融資機(jī)制的傾向和金融工具的使用；未預(yù)計(jì)的大量資產(chǎn)注銷；理由不充分的審計(jì)意見或獨(dú)立審計(jì)人員的變動。值得注意的是，某些信號可能有多種解釋，有的是基于經(jīng)營原因，不一定表明企業(yè)會計(jì)存在問題。所以，我們應(yīng)當(dāng)將信號分析作為進(jìn)一步研究的起點(diǎn)，而不是終點(diǎn)。如果會計(jì)分析表明企業(yè)呈報(bào)的數(shù)據(jù)具有誤導(dǎo)性，分析人員應(yīng)予以糾正，以盡可能地減少信息失真。

　　三、會計(jì)分析時(shí)應(yīng)注意的問題

　　1.對企業(yè)會計(jì)政策的評價(jià)。從分析者的角度，謹(jǐn)慎的會計(jì)政策不等于“好”的會計(jì)政策，非常的會計(jì)政策不一定有問題，會計(jì)政策的變動不一定都源于管理當(dāng)局對利潤的調(diào)整。不管企業(yè)管理人員在測定其成功關(guān)鍵因素和風(fēng)險(xiǎn)時(shí)的靈活程度如何，他們在會計(jì)政策方面還是有一定靈活性的。每一種備選會計(jì)方法都有其合理之處，只要企業(yè)將所采用的會計(jì)方法予以充分披露，就可以據(jù)此解釋和消除橫向和縱向比較時(shí)的不可比因素。

　　2.對管理人員運(yùn)用會計(jì)靈活性的分析。此時(shí)應(yīng)注意下列一些策略方面的問題：企業(yè)的會計(jì)政策是否與行業(yè)的通用作法一致；如果不一致，是否由于該企業(yè)的競爭戰(zhàn)略具有彈性；企業(yè)有無改變會計(jì)政策和假設(shè)，理由是什么、引起什么結(jié)果；企業(yè)過去的會計(jì)政策和假設(shè)是否符合事實(shí)；企業(yè)有無為了實(shí)現(xiàn)某些會計(jì)目標(biāo)而進(jìn)行重大的交易（特別是關(guān)聯(lián)交易）。在檢查管理人員如何運(yùn)用會計(jì)靈活性時(shí)，要特別注意管理當(dāng)局是否有濫用會計(jì)彈性的傾向。

　　3.會計(jì)環(huán)境因素的限制。會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、加工整理以及對外提供會計(jì)信息的基本規(guī)范要求，但是，受準(zhǔn)則的廣泛適用性和準(zhǔn)則本身某些既定原則的影響，也會造成會計(jì)信息不實(shí)。比如，應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則，有可能使資產(chǎn)計(jì)價(jià)低于真實(shí)成本，負(fù)債估計(jì)高于實(shí)際金額，未確認(rèn)的收入在將來實(shí)現(xiàn)，考慮到的損失在將來不發(fā)生。這些是會計(jì)分析時(shí)應(yīng)當(dāng)充分考慮到的一點(diǎn)。

　　4.會計(jì)人員自身因素的限制。有很多會計(jì)業(yè)務(wù)處理都依賴于會計(jì)的職業(yè)經(jīng)驗(yàn)、知識水平和實(shí)際駕馭能力，不同閱歷、知識背景的會計(jì)人員所作判斷往往是不同的，由此必然產(chǎn)生實(shí)務(wù)操作的不確定性。